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会计师事务所法律责任研究之三:关于审计责任与会计责任等几个概念的辨析/丁泽伟

时间:2024-07-07 08:41:16 来源: 法律资料网 作者:法律资料网 阅读:8632
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会计师事务所法律责任研究之三
-----关于审计责任与会计责任等几个概念的辨析

丁泽伟


摘要

  在有关会计师事务所诉讼的早期,由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区,经常将会计责任与审计责任混为一谈,导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。本文即是着眼于此,以注册会计师执行审计业务为基础,对事关注册会计师法律责任的会计责任、审计责任、审计职业责任、审计法律责任等几个概念作一剖析,以更好地理解、认定注册会计师承担法律责任的基础和范围。

关键词   会计责任   审计责任   审计职业责任   审计法律责任


  在有关会计师事务所诉讼的早期,由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区,经常将会计责任与审计责任混为一谈,导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。在我国上世纪90年代中后期,司法界也存在类似情况。在最高人民法院法函【1996】56号文公布后,有些利害关系人不起诉被验资单位而直接起诉承担验资的会计师事务所,要求会计师事务所就全部损失承担赔偿责任。出现这一现象有着诸多原因,如被验资单位已经资不抵债或已经破产,但一个重要的原因就是,当时的社会各界未明确认识到会计责任和审计责任的区别。同时,一些法官由于对会计责任和审计责任缺乏了解,作出了让会计师事务所承担会计责任的情况。由于这些误区没有及时得到更正,一度使会计师事务所民事责任呈扩大化趋势。

一、会计责任

  会计责任往往与会计活动的职业定位、会计目标相联系。关于会计概念,古今中外一直没有明确、统一的说法,存在会计信息系统论和会计管理活动论两种观点。作者倾向于会计管理活动论,会计信息论反映了会计活动的表象特征,而会计管理活动论则反映了会计活动的本质、内涵。尽管存在两种理论观点,但各方对会计职能的认识还是相对一致的,认为会计职能主要是反映和控制经济活动的过程,保证会计信息的真实、合法、完整,为经济管理提供必要的财务资料,并参与决策,谋求最佳的经济效益,包括核算职能和监督职能。各方由于对会计职能和会计目标的认识一致,对会计责任的认识也相应一致。
1、会计责任的依据
⑴ 1985年1月25日通过、1992年12月29日第一次修正、1999年10月31日第二次修正的《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)第三条规定:“各单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整。”第四条规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”第二十一条规定:“财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章。单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。”第五十条规定:“本法下列用语的含义:单位负责人,是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。”《会计法》从法律层面规定了单位的会计责任的内容和会计责任的主体。
⑵ 2000年6月21日,国务院第287号令颁布的《企业财务会计报告条例》(以下简称《报告条例》)第三条规定:“企业不得编制和对外提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告。企业负责人对本企业财务会计报告的真实性、完整性负责。”第十六条规定:“企业应当于年度终了编报年度财务会计报告。国家统一的会计制度规定企业应当编报半年度、季度和月度财务会计报告的,从其规定。 ”第十七条规定:“企业编制财务会计报告,应当根据真实的交易、事项以及完整、准确的账簿记录等资料,并按照国家统一的会计制度规定的编制基础、编制依据、编制原则和方法。 企业不得违反本条例和国家统一的会计制度规定,随意改变财务会计报告的编制基础、编制依据、编制原则和方法。”《报告条例》从行政法规层面更具体地规定了企业应当承担编制合法、真实的财务会计报告的会计责任。
2、会计责任的内容
  通过以上相关法律、行政法规的考察,并结合会计理论,归纳总结会计责任内容如下:
⑴ 建立、健全企业内部控制制度;
⑵ 保证会计信息的真实、合法、完整;
⑶ 保护资产的安全与完整;
⑷ 编制真实、合法的财务会计报告。
3、会计责任的主体
  会计信息的对象是企业的经营管理活动,会计责任的内容也是反映企业的活动,通过上述规定的考察可知:企业单位负责人是会计责任的主体,是第一、首要会计责任人,其应当对会计信息失实导致利害关系人损失承担首要的赔偿责任。
4、会计责任的法律性质
  会计责任从性质上是民事责任的一种,是法律法规规定的强制性义务。会计责任实行一种无过错责任,即会计信息失实导致利害关系人损失,无论责任主体主观是否存在过错,均应当承担民事赔偿责任。法律之所以对会计责任苛以无过错责任,一方面是由于会计责任主体能够绝对控制、管理会计信息,另一方面是会计工作、会计信息的重要性使然。

二、审计责任

  通说认为,审计是由独立的第三方,对被审计单位编制的财务信息进行分析、验证、评价,并发表审计意见的民事行为。注册会计师审计与政府审计、内部审计共同构成了社会审计监督体系。审计责任取决于审计目标。自独立审计制度诞生以来,审计目标随着商品经济的发展出现了重大变化,由最初的查错防弊到历史财务信息审计,再到现今的朝着企业管理方向发展。审计责任也随审计目标的变化而发展,总体呈扩大化趋势。我国审计准则规定,注册会计师审计的目标是对被审计单位的财务会计报告真实性、合法性发表意见。这一目标也精确地概括了注册会计师的审计责任。
1、审计责任的依据
我国自上世纪80年代恢复注册会计师审计制度以来,政府十分重视注册会计师行业的规范化建设,先后颁布了一批批法律、法规和行政规章。这些规范性文件不仅有力地促进了注册会计师行业的恢复和发展,也进一步明确了注册会计师的审计责任。
⑴ 1993年10月31日颁布、1994年1月1日实施的《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条规定:“注册会计师执行审计业务,必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。注册会计师执行审计业务出具报告时,不得有下列行为:……”该法明确了注册会计师执行审计业务、出具审计报告的依据,并规定一系列禁止行为。
⑵ 《报告条例》第五条规定:“注册会计师、会计师事务所审计企业财务会计报告,应当依照有关法律、行政法规以及注册会计师执业规则的规定进行,并对所出具的审计报告负责。”该条例第一次明确地规定注册会计师应当对其出具的审计报告负责。
⑶ 中国注册会计师协会拟订、财政部审定并于2006年2月15日颁布的《中国注册会计师审计准则第1101号:财务报表审计的目标和一般原则》(以下简称《审计准则》)第三条明确规定:“按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见时注册会计师的责任;在被审计单位治理层的监督下,按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表时被审计单位管理层的责任。财务报表审计不能减轻被审计单位管理层和治理层的责任。”该《审计准则》作为注册会计师执行审计业务的国家标准,进一步明确区分了注册会计师的审计责任和被审计单位的会计责任。
2、审计责任的内容
  通过以上相关法律、行政法规、部门规章的考察,并结合审计理论,对注册会计师审计责任内容归纳如下:
⑴ 注册会计师应当对审计报告的真实性负责。审计报告的真实性指审计报告应当如实反映注册会计师的审计计划、审计范围、审计程序、审计证据、审计结论以及应发表的审计意见。
⑵ 注册会计师应当对审计报告的合法性负责。审计报告的合法性是指审计报告的编制和出具必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和《中国注册会计师审计准则》的规定。
⑶ 注册会计师应当按照与被审计单位签订的《审计业务约定书》的约定出具审计报告。
3、审计责任的主体
  按照相关规定,审计责任的主体是执行审计业务并在审计报告上签名的注册会计师及其所在的会计师事务所。由于我国尚未承认注册会计师个人在对利害关系人承担民事责任中的独立地位,注册会计师审计责任有时也指会计师事务所的审计责任。
4、审计责任的法律性质
  审计制度的产生是企业所有权与经营权分离的结果。企业股东是注册会计师的最初委托人。现代的审计委托从形式上看是会计师事务所与被审计单位签订的,而实质是由会计师事务所与被审计单位的全体股东签订的。由于企业所有权与经营权的分离,企业所有者表现为持有被审计单位股票的股东。企业全体股东委托被审计单位管理层管理、经营企业,而注册会计师又是由被审计单位管理层聘任的,所以,企业管理层实际是在代替股东聘任注册会计师执行审计业务。
  同时,由于公司企业对社会经济的影响之大,立法机关便把企业股东的意志上升为法律规定,即表现为强制审计制度。因此,审计委托又带有法律强制色彩。

关于建立中国天津国际经济技术合作公司的通知

天津市政府


关于建立中国天津国际经济技术合作公司的通知
天津市政府



各区、县人民政府,各有关委、局,各有关直属单位:
经国务院批准,中国天津国际经济技术合作公司正式建立。同时撤销“天津市经济技术服务总公司”。中国天津国际经济技术合作公司与外经局一套机构,两个名称。该公司的主要任务是:在国外承包工程,提供技术劳务、开展技术合作以及承担投资包干的经济援助项目。
附:《中国天津国际经济技术合作公司组建条例》

中国天津国际经济技术合作公司组建条例
为适应对外工作的发展,广泛开展国际经济技术合作,增进同各国人民的友好关系,为我国四个现代化收创外汇,积累资金,特组建中国天津国际经济技术合作公司。

第一条 性质和任务
一、中国天津国际经济技术合作公司(以下简称公司)为独立核算、自负盈亏的综合性国营企业。
二、公司的主要任务是在国外承包工程、提供技术劳务、同罗马尼亚、南斯拉夫及东欧国家开展生产技术合作以及承担投资包干的经援项目。

第二条 业 务 范 围
三、按照两国协议,公司根据平等互利、互通有无、取长补短、进出平衡的原则,开展同罗马尼亚、南斯拉夫以及其他东欧各国之间的生产技术合作。
四、公司按照两国协议或以民间贸易形式对外承包工程,也可以同海外侨商、外商或我国各对外公司合作承包工程。承包内容包括从勘察、设计到施工、安装全过程的民用或工业建筑、公路、桥梁、文化教育、体育卫生、商业服务、市政建设工程等项目,或部分、分项工程。还可以对
外提供技术服务和劳务(包括派遣研修生、为外商常驻代表机构招聘工作人员)。
五、公司以投资包干的方式承包贷款(或无偿)经援项目。
六、公司对外开展合资经营企业。

第三条 义务和责任
七、公司按照承担的任务和对外签订的合同,保质、保量、按期完成各项任务。要重合同、守信用、提高国际声誉。
八、完成国家规定的成本、劳动生产率和利润指标。
九、公司收入的外汇向银行结算时,按国家规定的外汇结算价格结汇。外汇使用按照国务院有关规定办理。
十、贯彻国家对外政策,遵守国家法律和有关规定。

第四条 权 限
十一、在国家有关方针政策指导下,根据经贸部和天津市人民政府确定的原则,公司有权对外签订合同,达成协议后,上报经贸部和有关部门备案。
十二、公司可以使用留成的外汇在国外引进必要的先进技术和设备。生产技术合作出口创汇要用于引进支出,以保持进出平衡。
十三、公司有权确定本公司内处级和工程师以下人员的出国或调回,并按有关规定办理手续。

第五条 经 营 管 理
十四、公司在国家有关方针政策指导下,在市人民政府的领导下,做好职工政治思想工作,抓好技术业务培训,健全各项规章制度,搞好经营管理。
十五、公司的资金和外汇由市拨给或向中国银行天津分行贷款。按照银行规定的利率,按期交纳利息,归还本金。公司所需外汇,由市地方外汇解决,公司在中国银行天津分行单立帐户,以便结算。
十六、公司承包各项工程项目和承包其他对外业务,无论对内对外,都严格实行合同制。
十七、公司与分包单位(或承办单位)对承包工程(包括提供技术劳务)所得的纯利润和外汇留成的分配,将根据国家的有关规定执行。
十八、公司对外承包工程所需材料和设备,纳入市物资供应计划渠道。如国内不能按时、按质、按品种供应时,公司有权在国际市场采购或委托我外贸机构转口。我外贸机构对转口物资只收取不超过百分之三的手续费。
十九、国内物资的采购、仓储和运输等工作,由公司组织实施对外合同项目的单位负责。口岸仓储、转运和外运业务,公司委托中国成套设备出口公司所属口岸分公司代办,并按规定支付储运和手续费。
二十、公司承担投资包干的经援项目时,按经贸部有关规定办理。
二十一、同罗、南以及其他东欧各国开展的生产技术合作项目,按国务院批准的〔80〕外经请示一字第029号《关于中罗、中南生产技术合作几个问题的请示》的规定办理。
二十二、有关进出口产品的许可证,应根据〔80〕外经请示一字第029号文规定:凡批准的合作项目即视为已取得进出口许可证,海关可凭经贸部委托有关进出口公司填写的进出口报关单放行;以及〔80〕外经请示四字第030号文规定:公司为履行合同需进出我口岸的物资,
海关凭有关公司根据合同填写的进出口货物报关单放行,不另行申请进出口许可证。

第六条 组 织 体 制
二十三、公司成立董事会,设董事长一人,副董事长若干人,在董事会下设总经理一人,副总经理二至三人。根据需要,设置精干的办事机构。公司内部实行严格的责任制。
二十四、公司对外统一用公司的名义,对内实行分包或转包的方式,由公司与有关单位签订合同组织实施。

第七条 领 导 关 系
二十五、公司受天津市人民政府直接领导。凡涉外的方针政策,原则协议和有关制度及各对外承包公司间的业务协调等由对外经济贸易部归口。
二十六、公司对外开展的承包工程、提供技术和劳务以及同罗马尼亚、南斯拉夫等国的生产技术合作业务,由经贸部归口管理并接受经贸部的业务指导。
二十七、公司的所有报表,在报送市人民政府的同时,均抄报经贸部。
二十八、公司在国外的机构人员(包括与各国合营公司的我方人员),政治上受我驻外使(领)馆领导,业务和技术上由国内有关部门领导。但所有重大问题都要及时向我驻外使(领)馆请示报告。



1982年7月5日

珠海市建设工程招标投标管理暂行规定

广东省珠海市人民政府


珠海市建设工程招标投标管理暂行规定
珠海市人民政府


第一章 总则
第一条 为加强我市建设工程招标投标的管理,以适应治理整顿、深化改革的需要,根据我市实际情况,制定本规定。
第二条 凡经计划部门批准,建筑面积一千平方米以上(含本数,下同)或工程造价五十万元以上的新建、扩建、改建工程(包括建筑安装、土木工程、园林、市政工程),十万元以上独项发包的打桩工程。均应实行招标投标。
第三条 凡持有营业执照,技术资质等级证书,领取《珠海市施工企业管理手册》的施工企业和承包公司,可申请参加与其技术资质等级相应的工程投标。
第四条 市建委和县、区建委(城建办),是市、县、区建设工程招标投标工作的主管部门。市建委设立珠海市招标投标委员会领导全市的招标投标工作。市招标投标委员会下设招标投标办公室(以下简称市招标办公室),由市建委工程科、市基础工程指挥部办公室、市定额审计站、
市建设银行派人组成,办公室设在市建委,负责市招标投标委员会的日常工作。
第五条 建设工程的招标投标工作,按投资的隶属关系,实行分级管理。
(一)市财政投资工程项目和市房地产开发投资的工程项目以及不属于本条第二、三款的项目,由市招标办公室直接管理;
(二)市属单位自筹资金的工程项目,中外合资、合作的工程项目,由项目的主管部、委、办、局管理;
(三)县、区、经济管理区投资的工程项目,由县、区、经济管理区管理;
(四)珠海经济特区以外的单位在特区范围投资的工程项目,统一由市招标办公室管理;
(五)各县、区、经济管理区和市直部、委、办、局成立招标领导小组,开展招标工作,每月向市招标办公室报送情况统计表。不成立招标领导小组的市直部、委、办、局,其招标投标工作由市招标办公室负责管理。

第二章 招标
第六条 建设工程的招标工作由建设单位或总承包单位(以下统称招标单位)负责组织。招标单位也可以委托市招标办公室或经各级建委批准的有资格的单位负责组织。
第七条 招标单位必须具备下列条件:
(一)有熟悉业务的管理干部、符合招标工程专业的工程技术人员和预算人员;
(二)有编制招标文件和编制标底的能力;
(三)有组织评标、决标的能力。
第八条 建设工程须具备如下条件方可招标:
(一)工程已列入省、市、县(区)的年度固定资产投资计划;
(二)初步设计及概算已经批准,有施工图纸或有能满足标价计算要求的设计文件、资料;
(三)有满足工程施工进度需要的符合有关规定的资金来源,自筹资金已按规定存入建设银行;
(四)领有规划部门核发的建筑许可证和国土部门核发的建设用地许可证;
(五)已确定招标形式和设标企业的技术资质等级;
(六)已完成招标资料等准备工作。
第九条 招标单位应编制招标文件,其主要内容有:
(一)建设工程投标需知;
(二)建设工程综合说明;
(三)建设工程的设计图纸、设计说明和技术资料;
(四)建设工程报价清单(包括分部分项工程报价表和主要材料设备报价表,取费价目表,其它费用价目表);
(五)合同主要条款齐备(包括合同双方的权利、义务、责任、承包方式、承包范围、采用技术标准规范、质量要求、工期、奖励、材料供应、工程款结算方式等内容)。
第十条 招标投标试行按工程量计价的方式。
(一)招标文件中,必须编列建设工程报价清单。其编制原则和格式必须执行现行预算定额的规定;
(二)投标企业按照建设工程报价清单所附列的报价表和价目表进行报价。建设工程报价清单由取得广东省建委资格证书的预算人员编制和校审;
(三)招标单位提供的建设工程报价清单,如所列项目不全,或工程量与实际误差超过±百分之三者,在中标通知书发出三十天内,应书面提出,经招标单位和中标单位双方核实,报市建设银行或市定额审计站审定,进行调整。因设计变更增减工程量调整的价格,仍按定标的报价计算

(四)招标工程可采用增列村料价格风险系数一次包死的方式,也可采取调整价差的方式。价差的计算按《珠海市工程招标计价办法》执行。
第十一条 招标单位在编制招标文件时,应以广东省规定的工期定额为依据,合理确定工期。招标工期按定额缩短百分之十五以上者,标底应增加赶工费。
第十二条 招标采取公开招标、邀请招标和议标三种形式。
(一)五百万元以上的工程,必须发招标广告,实行公开招标;
(二)五百万元以下的工程,可采用公开招标或邀请招标;
(三)议标只限于特殊工程。采取议标的工程,招标单位应提交议标申请报告,经单位负责人签字,主管部门审查,报市建委批准。议标工程的招标单位也应编列建设工程报价清单,由议标企业报价并按第十条规定执行;
(四)外商独资工程,建设工程以外商为主投资的中外合资、合作工程,私营企业投资的工程,招标形式可以任选。
第十三条 招标单位可以从工程投资中提取不超过中标价的千分之一作招标活动经费。
第十四条 招标单位在招标前,要填写招标申请表,持计划批文、建筑许可证、建设用地许可证和有关招标文件,按管理权限到招标投标管理机关办理审批手续。

第三章 投标
第十五条 参加投标企业应在招标通知规定的期限内,报送投标申请书,并提出下列资料:
(一)企业名称、地址、法定代表人姓名、营业执照、技术资质等级证书、《珠海市施工企业管理手册》和拟参加施工的《珠海市施工队管理手册》或《珠海市桩机管理手册》建设银行开户帐号;
(二)企业所有制性质和隶属关系;
(三)企业成立时间、现有固定资产和流动资金、技术力量和技术装备、承接工程业绩等;
(四)银行的资信证明。
第十六条 招标单位对各申请投标企业进行资格审查,从中选择不少于三家投标企业参加投标,按第十四条规定报批后,向投标单位发送招标文件。
实行议标或邀请招标的工程,也应按上述规定办理。
第十七条 投标企业接到招标文件后,应按招标文件要求编写标函和报价清单,加盖本企业法定代表人印鉴,密封发送给招标单位。标函一经发出,不得修改。招标单位收齐标函,即送招标投标管理机关验封后保存。

第四章 标底
第十八条 工程标底由招标单位编制,也可委托有能力的单位编制。编制人必须是具有广东省建委颁发的资格证书的预算人员。编制单位和审核人、编制人必须在标底书签字盖章,标底的工程量要与建设工程报价清单的工程量相一致。
编制标底的依据是:
(一)工程设计文件,概预算和招标文件;
(二)国家和省、市有关定额和规定(定额缺项的按有关定额管理办法补充制定);
(三)建筑安装材料预算价格(包括招标期间我市的材料设备信息价格);
(四)施工现场条件。
第十九条 标底编制后,在开标前由招标单位组织的评标会上讨论通过。

第五章 决标
第二十条 招标单位应组织投标企业和招标管理机关、定额审计站、建设银行、建设工程主管部门参加,当众公布标底,当众启封标函和报标价。
第二十一条 招标单位会同招标投标管理机关、定额审计站、建设银行、建设工程主管部门等共同分析各标函,根据决标原则评出中标企业。各方意见不统一的,由各级建委(城建办)裁定。
第二十二条 招标单位应根据价格合理、施工方案可靠、保证工程质量和工期等基本条件,将决标具体原则公开写在招标书内。评选中标企业可取接近投标报价平均数的某一值;也可取低标(过低必须经过答辩);也可采用加权平均法(以工期、信誉、价格、质量等为权数)等有利于
增加决标透明度的原则。
第二十三条 招标单位按决标结果向中标企业签发中标通知书,同时抄报给招标投标管理机关备案。
中标通知一经发送出,招标单位不得改变中标企业,中标企业不得拒绝承建中标工程任务。
第二十四条 中标企业应在接到中标通知书之日起十五天内,按双方协商一致的条件与招标单位签定工程承包合同,办理开工手续。
特区范围内建设工程的开工手续到市建工程科办理,其余建设工程的开工手续到工程所在地的县、区建委(城建办)办理。其他市属各工程主管部门不能办发开工证手续。
第二十五条 中标企业不得转包。
中标企业必须自行完成中标工程主要部分的施工,附属或专业性较强的部分工程,可分包给与技术资质等级相符的施工企业,但中标企业必须向招标单位承担分包工程的技术、质量和经济责任。

第六章 奖惩
第二十六条 对执行本规定成绩显著的单位和个人,由各级建委给予表扬或奖励。
第二十七条 有下列违犯本规定行为之一的,视情节处以一千五百元以下的罚款。罚款全部上交同级财政部门:
(一)招标单位不按本规定组织招标的,除不予批准开工和经办银行不予拨付工程进度款外,对招标单位处以罚款。强行施工的,停止施工企业六个月投标资格,并处以罚款;
(二)对在招标投票中弄虚作假、营私舞弊的,停止有关企业十二个月投标资格,给予通报批评,并对责任单位处以罚款;
(三)投标企业在投标中恶意串通,扰乱招标投标秩序,对为首者停止十二个月投标资格,并处以罚款和赔偿重新组织招标投标的费用;协从者停止六个月投标资格,并处以罚款;
(四)对违反第二十五条规定的中标企业,罚款并停止六个月以上的投标资格。
第二十八条 对违反第二十三条、二十四条规定的,责任一方应按中标价格的百分之二赔偿对方的经济损失,并重新组织招标。
第二十九条 中标企业在受处理期间,继续违反本规定的,收回其《珠海市施工企业手册》、《珠海市施工队管理手册》、《珠海市桩机管理手册》。
第三十条 招标单位不得向投标企业收取回扣和索贿,施工企业要严格按规定投标,不得行贿,违者依法惩处。

第七章 廉政
第三十一条 各级招标管理部门的工作人员,必须严格执行本规定,秉公办事,清正廉明,不得弄权渎职、营私舞弊;对敲诈勒索、贪污受贿等违法行为,依照法律和有关规定处理。
第三十二条 招标投标工作要根据本规定及其程序,做到五公开;招标文件公开、决标原则公开、标底公开、报价启封公开和中标单位公开。

第八章 附则
第三十三条 各县、区可根据本规定制订实施办法,报市建委备案。
第三十四条 本规定由珠海市建委负责解释。
第三十五条 本规定自颁布之日起施行。市政府过去制定的有关规定与本规定不一致的,以本规定为准。



1990年5月25日